此次參與對話的是復(fù)旦大學(xué)管理學(xué)院副院長兼會計系主任李若山教授、前復(fù)旦大學(xué)會計系主任張文賢教授及上海財經(jīng)大學(xué)副校長孫錚教授。三位教授、博士生導(dǎo)師都是國內(nèi)會計、審計理論界的知名學(xué)者，李若山教授還是我國第一位審計學(xué)博士。
會計是藝術(shù)，但不是魔術(shù)
張文賢：安然公司的財務(wù)神話制造了很多虛假的東西，虛報收入，逃避稅收等。安達信作為安然公司的審計機構(gòu)，2001年收費高達5200萬美元。安達信在安然造假丑聞中栽倒，真可謂應(yīng)驗了中國的一句老話“拿人家的手短”。這一事件再次暴露了注冊會計師的很多問題并非出在專業(yè)上，造成安達信翻船的主要是低級錯誤，竟然把有關(guān)會計信息資料給銷毀了。這樣做違反了常識，屬于倫理上的低級錯誤。安達信事件給會計業(yè)帶來一個思考：“會計”究竟是科學(xué)？還是藝術(shù)？會計顯然是科學(xué)，應(yīng)該是精確到小數(shù)點后兩位的科學(xué)。但美國注冊會計師協(xié)會對“會計”的解釋首先是藝術(shù)，因為很多會計師本身是藝術(shù)家。會計師憑借個人的經(jīng)驗進行判斷，會計工作很多時候需要借助職業(yè)判斷，這時候顯示得便是藝術(shù)性。但安達信翻船說明，會計是藝術(shù)，不是魔術(shù)。
李若山：安達信近百年的歷史毀于一旦，對會計業(yè)非常值得深思。其中雖有技術(shù)問題，但更多的是道德問題。安然公司造假安排的很多交易極其復(fù)雜，恐怕只有數(shù)學(xué)專家才能搞清楚。與此同時，安然公司有許多管理上的創(chuàng)新，如安然在歐洲的分公司所有的業(yè)務(wù)都是先斬后奏，以求對市場作出迅速反應(yīng)。在如此復(fù)雜的情況下，安達信的錯誤不僅是過于自信，而且也過于他信。安然曾經(jīng)排名全球第七，安達信錯誤地認為這樣一個“龐然大物”不會倒下。另外，安達信錯誤的根源還在于對利潤的追求。2001年5200萬美元收入中，2500萬美元審計收入，2700萬美元咨詢收入，咨詢收入大于審計收入。在利益的驅(qū)使下，關(guān)鍵時刻就出現(xiàn)了誠信問題，而誠信問題又更多的源于制度安排問題。當(dāng)經(jīng)濟誘惑過大的時候，自律也就變得形同虛設(shè)，行為不檢點成為安達信的致命弱點。中國證券市場和會計業(yè)也遇到了同樣的問題，銀廣夏、瓊民源、紅光實業(yè)等事件都或多或少地牽涉到行為不檢點。
孫錚：安達信事件暴露出會計業(yè)在發(fā)展過程中有一些致命問題沒有解決，即審計鑒證業(yè)務(wù)與管理咨詢業(yè)務(wù)間的沖突。管理咨詢業(yè)務(wù)在業(yè)界看來是“朝陽產(chǎn)業(yè)”，審計鑒證業(yè)務(wù)則被視作“夕陽產(chǎn)業(yè)”。當(dāng)會計師事務(wù)所在調(diào)整內(nèi)部結(jié)構(gòu)時，把風(fēng)險控制的精力主要傾注于管理咨詢業(yè)務(wù)。然而，恰恰是傳統(tǒng)的審計業(yè)務(wù)放松了風(fēng)險控制，對所謂的“夕陽產(chǎn)業(yè)”缺乏更多的關(guān)注，最后犯了極大的錯誤，導(dǎo)致安達信走向崩潰。具體而言，安達信在審計業(yè)務(wù)上犯了四大錯誤。其一，出具了不實的審計報告和內(nèi)部控制制度的鑒定報告，安達信認為安然是沒有問題的。其二，在審計過程中沒有把握好獨立性。會計業(yè)以獨立性為行規(guī)，而安達信一是沒有把審計業(yè)務(wù)與咨詢業(yè)務(wù)分離，二是安然公司高管人員原來竟大多出自安達信。其三，安達信在2001年錯過了挽救危機的時機，相反被僥幸心理主導(dǎo)，一錯再錯。其四，銷毀會計檔案，犯了業(yè)內(nèi)的大忌。美國沒有《會計法》，中國有《會計法》。按中國新的《會計法》規(guī)定，銷毀會計檔案可以追究刑事責(zé)任。
內(nèi)部控制是法典建設(shè)
李若山：企業(yè)財務(wù)造假或舞弊的原因是有規(guī)律的，包括面臨巨大的經(jīng)濟壓力、有機會制造虛假報表且事后又不容易被發(fā)現(xiàn)等。一旦上述條件形成，上市公司就容易大量造假。市場經(jīng)濟比較發(fā)達的國家發(fā)生企業(yè)造假的概率相對較小，是因為企業(yè)有較強的內(nèi)部控制制度。內(nèi)部控制制度不可能消滅造假，但可以降低發(fā)生率。審計首先看企業(yè)內(nèi)部控制制度是否健全，安然公司就是在制度創(chuàng)新的情況下，內(nèi)部控制制度出了問題�，F(xiàn)在企業(yè)的組織結(jié)構(gòu)進行變革和創(chuàng)新，實行扁平化管理。注冊會計師如何關(guān)注新環(huán)境下的會計信息過程，美國和中國都缺乏研究。安然公司的子公司實施的就是扁平化管理，安達信在這方面留下了教訓(xùn)。
孫錚：現(xiàn)代審計已經(jīng)發(fā)展到風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫞谥袊嗟倪�是制度基礎(chǔ)審計。曾經(jīng)有一家美國的世界500強企業(yè)，其財務(wù)總監(jiān)稱“內(nèi)部控制是法典建設(shè)”。內(nèi)部控制制度是對企業(yè)各項業(yè)務(wù)流程規(guī)范化、系統(tǒng)化、制度化的控制機制，目的在于確保資產(chǎn)安全性及保證會計信息真實可靠。凡是進入ST和PT行列的上市公司，注冊會計師的審計報告都開始按制度基礎(chǔ)審計來下結(jié)論。例如，在鄭百文第一份被拒絕發(fā)表意見的審計報告中，注冊會計師明確指出該公司缺乏可信賴的最基本的內(nèi)部控制制度。
有限責(zé)任制會計師
事務(wù)所的造假成本很低
孫錚：朱镕基總理給上海國家會計學(xué)院題詞“不做假賬”，中央領(lǐng)導(dǎo)一直十分關(guān)注企業(yè)財務(wù)造假問題。朱總理還曾要求上海國家會計學(xué)院任課的老師，第一堂課就是要對學(xué)員說“不做假賬”。但一些企業(yè)的財務(wù)總監(jiān)和財務(wù)人員仍存在認識上的誤區(qū)，有的問“不做假賬做什么？”還有的問“誰要真賬？”會計人員都面臨一個問題，即誰需要真實可靠的會計信息。而個別虧損上市公司把責(zé)任都推向了注冊會計師，會計人員的環(huán)境壓力實在很大。但是，注冊會計師應(yīng)該具備判斷能力，會計準(zhǔn)則或許在有些方面沒有明確規(guī)定，但準(zhǔn)則中有一條“實質(zhì)重于形式”的規(guī)定。注冊會計師作出職業(yè)判斷時，應(yīng)該對投資者負責(zé)。
張文賢：從會計業(yè)的角度來考慮，有時候感到有點冤枉，難道會計人員想做假賬嗎？誰真正想做假賬？有的企業(yè)老總認為，會計是財務(wù)上的行家，存貨計價、折舊方法等都對調(diào)控利潤有很大的回旋余地。上市公司財務(wù)造假已經(jīng)到了無以復(fù)加的地步，“不做假賬”不僅需要對會計人員加強誠信教育，而且解決問題應(yīng)作更深層次的思考。其實，造假的真正責(zé)任不在會計。安然隱瞞財務(wù)信息采用金字塔式控股方式，加強內(nèi)部控制制度恐怕也未必解決全部問題。要想保證會計信息的真實性，難度已越來越大。另外，企業(yè)制度的改革也提出了挑戰(zhàn)，會計制度還沒有來得及完善就被鉆了空子。因而，會計準(zhǔn)則、會計制度都需要加速完善。
李若山：上市公司財務(wù)信息真實的最后一道防線，是注冊會計師的審計。安達信在21世紀(jì)“翻船”，與制度安排上的問題有關(guān)。安達信在歷史上曾經(jīng)發(fā)生過許多訴訟案例，在幾大會計師事務(wù)所中，訴訟案發(fā)生最多的就是安達信。安達信在上世紀(jì)八十年代的業(yè)務(wù)拓展速度并非很快，因為當(dāng)時會計師事務(wù)所實行的是無限責(zé)任的合伙。但1995年美國通過新的法律，規(guī)定會計師事務(wù)所承擔(dān)賠償不再按連帶責(zé)任，而改為比例責(zé)任。另外，美國安達信由無限合伙改為有限合伙。換句話說，沒有簽字的安達信合伙人不需要承擔(dān)此前的無限責(zé)任。國內(nèi)造假問題更嚴重，原因之一是國內(nèi)會計師事務(wù)所屬有限責(zé)任制，任何簽字的合伙人都不會傾家蕩產(chǎn)。中天勤的合伙人戲稱“十八天后又是一條好漢”，受到行政處罰后帶著業(yè)務(wù)又投奔了新的會計師事務(wù)所。湖北立華參與多家上市公司財務(wù)造假，解散不久又成立了新的事務(wù)所。這些都是制度安排上的問題，因為沒有實行無限合伙。會計師事務(wù)所的行業(yè)特點，決定了有限責(zé)任制的造假成本很低。雖然存在個別官員造假、公司老總造假，但這些都不應(yīng)該成為注冊會計師放棄最后一道防線的理由。整治造假需要雙管齊下，政府可以制定政策，加大處罰力度；同時需要依靠市場力量，提高發(fā)現(xiàn)造假的概率。例如，可以參照美國的做法，對十年內(nèi)造假兩次以上的，實施三倍賠償。國內(nèi)證券市場打假，由于缺乏制度安排，難以解決提高誠信的根源問題，而誠信不可能完全依靠自律。
審計和咨詢業(yè)務(wù)該不該分離
孫錚：安然不斷制造關(guān)聯(lián)交易，利用美國現(xiàn)行會計準(zhǔn)則上的漏洞，確認關(guān)聯(lián)方的收入和利潤，卻隱瞞負債、擔(dān)保等財務(wù)信息。安然公司提供給關(guān)聯(lián)方的擔(dān)保都是有追溯權(quán)的，關(guān)聯(lián)方債務(wù)出問題后，自然使得安然的信用等級大跌。安然造假和安達信事件引發(fā)出兩大思考，一個是會計師行業(yè)的監(jiān)管要不要發(fā)生一場變革？另一個是會計準(zhǔn)則要不要變革？安達信事件暴露出誠信問題，但在技術(shù)層面上也確實存在問題。
李若山：審計和咨詢業(yè)務(wù)究竟該不該分離，在業(yè)界已經(jīng)爭論了近五十年。安達信事件發(fā)生后也有實證研究稱，審計與咨詢結(jié)合在一起，并不影響到審計的獨立性。事實上，實證研究雖然科學(xué)，但有時也可以對其打個問號，仍然可能存在人為操縱的因素。對投資者來說，判斷審計的獨立性，看的就是會計師事務(wù)所與公司之間有沒有關(guān)系。安達信事件的結(jié)果，將導(dǎo)致美國會計師事務(wù)所審計和咨詢業(yè)務(wù)的分離。
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